Налоговое регулирование трансфертного ценообразования в российском и зарубежном праве

  • Автор:
  • Специальность ВАК РФ: 12.00.14
  • Научная степень: Кандидатская
  • Год защиты: 2005
  • Место защиты: Москва
  • Количество страниц: 238 с.
  • бесплатно скачать автореферат
  • Стоимость: 230 руб.
Титульный лист Налоговое регулирование трансфертного ценообразования в российском и зарубежном праве
Оглавление Налоговое регулирование трансфертного ценообразования в российском и зарубежном праве
Содержание Налоговое регулирование трансфертного ценообразования в российском и зарубежном праве
Глава 1. Общие начала налогового регулирования трансфертного ценообразования
1.1. Понятие трансфертного ценообразования, цели и способы его применения
1.2. Принципы налогового регулирования трансфертного ценообразования
1.3. Правовые инструменты международного и национального регулирования
1.4. Сфера действия норм, регулирующих трансфертное ценообразование
1.4.1. По субъектному составу и юридическому факту
1.4.2. По виду и стоимости сделок
1.4.3. По виду налогов. Соотношение с правилами таможенной оценки
Глава 2. Механизм налогового регулирования трансфертного ценообразования
2.1. Основания и порядок контроля и корректировки цен
2.1.1. Общие положения об основаниях контроля и корректировки цен
2.1.2. Определение «связанных» лиц
2.1.3. Применимый для целей корректировки стандарт
2.1.4. Методы определения применимых цен. Диапазон допустимых цен
2.1.5. Источники информации для определения применимых цен
2.1.6. Переквалификация суммы корректировки
2.1.7. Корреспондирующее исправление
2.2. Особенности налогового регулирования трансфертного ценообразования
в отдельных случаях
2.2.1. Нематериальные активы
2.2.2. Услуги
2.2.3. «Недостаточная капитализация»
2.2.4. Неосуществление права и отказ от права (прощение долга)
2.3. Бремя доказывания. Оправдательная документация
2.4. Ответственность за нарушение норм, регулирующих трансфертное ценообразование
Заключение
Библиографический список
Актуальность темы исследования. В мировой практике избежание налога (tax avoidance), осуществляемое правомерными способами и средствами, именуется налоговым планированием1, которое представляет собой неотъемлемую часть управленческой деятельности2. Одним из основных и наиболее эффективных средств налогового планирования является гражданско-правовой договор3.
Принцип свободы договора, действующий в гражданских правоотношениях, предоставляет право его участникам по своему усмотрению определять условия договора, в частности, его цену. Несмотря на действие объективных рыночных механизмов, побуждающих субъектов оборота формировать цены с учетом рыночных факторов, для достижения определенной цели контрагенты при установлении цены могут исходить из субъективных соображений, к числу которых относится мотив избежания (минимизации) или уклонения от налогообложения (tax evasion)4. В последнем случае должны действовать охранительные нормы, предусматривающие возможность привлечения виновного к ответственности.
Важно отметить, что структура инструментов избежания налога более значительна в странах, в которых возможности уклонения от налога ограничены. Вместе с тем необходимость в сложных механизмах налогового планирования отсутствует в тех юрисдикциях, правовой климат в которых предоставляет возможности для минимизации налогов без существенных рисков, когда уклонение от налогов становится относительно дешевым5. Трансфертное ценообразование (искажение цен сделок) как способ избежания (минимизации) налога характерно практически для всех стран мира.
Манипулирование ценой может дать существенные налоговые преимущества без каких-либо отрицательных последствий при условии осуществления соответствующих действий в соответствии с требованиями законодательства. Например, по действующему российскому законодательству налогоплательщик может без негативных последствий заключать сделки по любой цене при условии, что налоговый орган не вправе оспорить такую цену в целях
1 См. напр.: Жесткое С.В. Правовые основы налогового планирования// Налоговое право: Учебник / Пол ред. С.Г. Пепеляева. - М.: Юристь, 2004. С. 576). В Постановлении КС РФ от 27.05.2003 № 9-П говорится о возможности уменьшения налоговых платежей исходя из предоставленных законом прав и наиболее выгодных форм предпринимательской деятельности (п. 3).
2 Перов A.B. Налоги и международные соглашения России. - М.: Юрист, 2000. С. 249.
3 Челышев М.Ю. Взаимодействие гражданского и налогового права в регулировании отношений с участием предпринимателей. Автореф. дисс. ... канд. юрид. наук. Саратов, 1998. С. 8.
4 Уклонение от уплаты налогов сопровождается только незаконными действиями - сокрытием доходов, несвоевременной уплатой налогов, незаконным использованием налоговых льгот и т.д. (Михайлова О.Р. Толкование норм налогового законодательства: Учебное пособие/ Под ред. С.Г. Пепеляева. М.: «Статут», 2004. С. 94).
5 Földes G. General Anti-Avoidance Rules in the Tax Legislation of Hungary. BIFD (Bulletin). Nov. 2000. P. 558.
налогообложения, а если и вправе, - то цена сделки существенно (более 20%) не отклоняется от рыночного уровня.
В результате применения налоговых норм, позволяющих снизить налоговое бремя за счет ценовой манипуляции, государство недополучает причитающиеся налоговые платежи6, которые бы оно получило в случае применения сторонами правильных (свободных) цен.
Таким образом, возникает необходимость государственного регулирования7 в виде своеобразного способа фактического ограничения свободы сторон по установлению цен сделок для целей правильного исчисления налогов, база которых искажается в результате ценового манипулирования8. Например, согласно законодательству США принцип «вытянутой руки» применяется в целях правильного отражения (reflect) доходов «связанных» лиц или предотвращения уклонения от налога9.
В этой связи, представляется особо актуальным учет элементов субъективной стороны деяния, которое влечет занижение налоговой базы. Если мотив или цель избежания налога отсутствует, а искажение цены обусловлено объективными причинами, но не недобросовестностью налогоплательщика, то «наказывать» его в виде доначисления обязательных платежей неправомерно. Поэтому, представляется справедливой позиция Организации по экономическому сотрудничеству и развитию (ОЭСР), согласно которой «не допустимо доначислять налоги тем предприятиям, которые оказались менее успешными по сравнению с другими, когда отсутствие успеха объясняется коммерческими факторами»10.
Использование в названии работы термина «трансфертное ценообразование» обусловлено общепринятой международной практикой, согласно которой данная категория рассматривается как комплексный экономико-правовой институт налогового права. Анализ зарубежного опыта налогового регулирования трансфертного ценообразования показывает, что исправлению может подвергаться не только цена сделки, но более широкий круг объектов, включая доходы, расходы, прибыль, убыток, сумму налогового кредита и др. В национальном праве отдельных государств можно встретить правовые нормы, в которых
6 По данным Счетной палаты, в 2000-01 гг. из-за использования только одной нефтяной корпорацией в своих внутрихолдинговых сделках заниженных цен бюджет не досчитался около 1 млрд. руб. (МНС хочет эффективнее контролировать цены// Российский налоговый курьер. 2003. № 11).
7 Регулирующая функция налога направлена в первую очередь на достижение посредством налоговых механизмов тех или иных задач налоговой политики государства (Функции налогообложения// Налоги и налоговое право: Учебное пособие/ Под ред. А.В. Брызгалина. М.: Аналитика-Пресс, 1997. С. 62). Однако даже если основной целью введения налогообложения в конкретном случае является воздействие на поведение налогоплательщиков, тем не менее, при этом реализуется имманентная функция налога - фискальная (Фокин В.М. Налоговое регулирование: Учебное пособие/ Под ред. С.Г. Пепеляева. - М.: «Статут», 2004. С. 25).
* Борьба с искажением налоговой базы - одна из самых сложных проблем, которую приходится решать налоговому праву (Щекин Д.М. Юридические презумпции в налоговом праве: Учебное пособие/ Под ред. С.Г. Пепеляева - М.: Академический правовой университет, 2002. С. 213).
9 Ст. 482 Кодекса Внутренних Доходов (КВД) США.
10 OECD Transfer Pricing Guidelines for Multinational Enterprises and Tax Administrations, OECD Committee on Fiscal Affairs, 27.06.1995, Paris (далее - Руководство ОЭСР) (n. 3.4).
применения этих правил150. Власти ЮАР вслед за данным прецедентом английского суда изменили законодательство, и в настоящее время указанные нормы применяются даже в случае наличия налогового договора. Надо сказать, что такой подход соответствует позиции ОЭСР, согласно которой правила о контролируемых иностранных компаниях действуют независимо от международных договоров.
В мировой практике однозначно не решен вопрос о допустимости одновременного применения правил о контролируемых иностранных компаниях и норм против трансфертных цен, ведь в данном случае может иметь место двойное налогообложение. Так, немецкий суд посчитал, что соответствующие правила обладают приоритетом, поскольку они регламентируют порядок определения налогооблагаемой прибыли, тогда как корректировка прибыли исходя из норм о трансфертных ценах, осуществляется на более поздней стадии налогообложения151. Однако высшая судебная инстанция решила, что если реализация рассматриваемых норм осуществляется в отношении формально независимых лиц, то нет оснований для альтернативного применения этих норм, поскольку налогообложение осуществляется применительно к каждому налогоплательщику'52.
Представляется, что основное отличие норм антиофшорного законодательства от собственно правил о трансфертных ценах состоит в том, что в первом случае регулирующее воздействие оказывается не на юридическое основание налоговой базы (цену), а на результат (доход). Таким образом, теоретически налоговый контроль и доначисление налога производится на более поздней стадии налогообложения.
1.4. Сфера действия норм, регулирующих трансфертное ценообразование
Сфера охвата норм о трансфертных ценах может ограничиваться различными критериями в зависимости от целей правового регулирования. К их числу можно отнести категорию субъекта правоотношения, принадлежность к малому, среднему или крупному бизнесу, статус резидента или нерезидента, юридический факт, являющийся условием контроля цены, гражданские правоотношения, вид совершаемой сделки, ее стоимость и место совершения, а также вид налогов, на порядок исчисления которых оказывают влияние эти нормы.
1.4.1. По субъектному составу и юридическому факту
150 Bricom Holdings Limited v. IRC. Court of Appeal, 27 July 1997.
151 Tax Court ofMünster, 7 August 1997, ref. 15 K 144/96 F, Entscheidungen der Finanzgerichte (1997), at 1289.
152 Federal Tax Court, 23 August 1999, ref. GrS 2/97, Bundessteuerblatt (1999) 11, at 782.

Рекомендуемые диссертации данного раздела